Здравствуйте, в этой статье мы постараемся ответить на вопрос: «АС МО запретил налоговую проверку без налоговой проверки». Если у Вас нет времени на чтение или статья не полностью решает Вашу проблему, можете получить онлайн консультацию квалифицированного юриста в форме ниже.
Начнем с того, что истребование документов при любой налоговой проверке — это стандартная первичная процедура получения налоговым органом базовой информации о финансово-хозяйственной деятельности компании.
Рост числа запрашиваемых по требованиям ИФНС документов обуславливается концептуальными изменениями механизма проведения налогового контроля, когда решение о проведении налоговой проверки проводится по результатам «проверочного анализа» с использованием риск-ориентированного подхода к оценке налогоплательщиков. При таком подходе автоматизированная обработка информации и аналитика создают риск-профиль каждого налогоплательщика до выхода на проверку.
Принципы риск-ориентированного подхода были заложены в Концепции системы планирования выездных налоговых проверок Приказом ФНС России от 30.05.2007г. № ММ-3-06/333@.
К числу основных принципов выбора налогоплательщика для пристального внимания со стороны налоговых органов относятся:
-
Низкая налоговая нагрузка, нехарактерная для данного вида деятельности.
-
Отражение в налоговой отчетности существенных сумм налоговых вычетов.
-
Высокие темпы роста расходов, опережающие темпы роста доходов.
-
Заключение с контрагентами договоров, не согласовывающихся с осуществляемым видом деятельности.
-
Высокие налоговые риски, связанные с просрочкой, неполнотой выполнения налоговых обязательств.
-
Низкий уровень средней заработной платы работников по сравнению со среднеотраслевыми показателями.
-
Отражение убытков в отчетности на протяжении нескольких последовательных периодов.
-
Неоднократное приближение показателей выручки, стоимости имущества, численности работников к предельному значению, устанавливаемому при применении специальных налоговых режимов.
-
Непредставление налогоплательщиком истребуемых документов в ходе налоговой проверки или за ее рамками.
-
Смена налоговой юрисдикции, перевод фирмы в другой регион, изменение налогового органа.
-
Существенное отклонение уровня рентабельности по данным бухгалтерского учета от среднего уровня рентабельности характерного для данной отрасли по данным Росстата.
-
Отражение индивидуальным предпринимателем сумм расходов в максимальном приближении к сумме доходов.
Например, налоговая нагрузка налогоплательщика ниже, чем у других предприятий в той же отрасли, но это еще не означает, что предприятие относится к категории с высоким налоговым риском. Оно может быть организовано недавно и до сих пор осуществляет инвестиционные расходы, использует повышенный коэффициент амортизации, выручка еще не высока или вовсе отсутствует.
Если же нет очевидных причин, которые могли бы поспособствовать снижению налоговой нагрузки, то нужно анализировать вышеуказанные критерии. Так как вполне может оказаться, что компания использует схемы уклонения от уплаты налогов.
Другим важным критерием является применение компанией больших сумм НДС к возмещению. В среднем по России годовая сумма налоговых вычетов по НДС составляет 89% суммы НДС за этот год, если вычеты намного превышают эту планку, то есть повод углубиться в изучение такой компании. Именно в этой ситуации налоговые инспекторы начинают активно посылать налогоплательщикам требования о предоставлении документов с целью выявить подозрительные цепочки.
Компания анализируется по всему комплексу критериев, информация о ней дополняется, и когда появляется высокая вероятность наличия налоговых правонарушений, принимается решение о проведении налоговой проверки.
Однако на практике налоговики добавляют ряд дополнительных критериев, позволяющих признать «проблемных» налогоплательщиков «привлекательными» для проведения, к примеру, выездной налоговой проверки, в числе которых:
- Наличие у компании значительных оборотов (свыше 20-30 млн руб. в год), «успех» проведения налоговой проверки определяется суммой доначисления налогов, начисленных штрафов и пени за просрочку. Чем выше сумма доначислений, тем больше «эффективность» проверки для налогового органа.
Например, в Московской области в 1 полугодии 2019 года в 3 раза или до 175 единиц сократилось число выездных налоговых проверок, по сравнению с аналогичным показателем прошлого года. Но также в 3 раза повысилась результативность налогового контроля, когда доначисления в расчете на одну проверку составили 46,5 млн. рублей. А всего по результатам выездных проверок за 6 месяцев 2019 года было произведено 7,8 млрд руб. и предъявлено около 1 млрд руб. штрафных санкций и пени по результатам камеральных налоговых проверок. Также восстановлена налоговая база по налогу на прибыль за счет уменьшения величины убытка на сумму 380 млн. рублей.
Такие показатели результативности налогового контроля могут показывать только предприятия, имеющие существенные обороты.
-
Компания должна функционировать не меньше 2-3 лет, что обеспечит более длительный период охвата ее деятельности налоговой проверкой и сможет повысить размеры штрафных санкций и пени.
-
У компании должны быть реальные активы, так как налоговому инспектору важно не просто провести доначисления и наложить штрафные санкции, но также важно обеспечить возможность их взыскания в бюджет. Этот показатель тоже в числе критериев оценки KPI — результативности работы налоговых органов.
-
Компания раздроблена или имеет связи взаимозависимости с другими предприятиями группы и совершает трансфертные сделки, что повышает налоговые риски ТЦО и часто позволяет произвести больше доначислений.
«Внерамочные» требования, «устрашающие» требования и требования по налоговым оговоркам
Истребование информации через «внерамочные» требования, «устрашающие» требования и требования по налоговым оговоркам в последнее время становится не просто трендом налогового контроля, а каким-то хайпом для проверяющих и рассматривать их необходимо вместе потому, что для данных требований в НК РФ имеется общая статья 93.1.
Хоть статья и одна, но полномочия налоговых органов по ней четко дифференцированы по объему запрашиваемых у компании документов в зависимости от проводимой в отношении ее контрагента формы налогового контроля:
- в ходе налоговых проверок налоговый орган вправе истребовать у компании документы (информацию), касающиеся деятельности его проверяемого контрагента компании или иных лиц (пункт 1 статьи 93.1 НК РФ);
- вне рамок проведения налоговых проверок проверяющий налоговый инспектор вправе истребовать лишь документы (информацию) в отношении конкретной сделки (пункт 2 статьи 93.1 НК РФ).
Срок для представления документов — 5 дней или 10 дней (зависит от основания истребования) со дня получения требования, но может быть продлен по после соответствующего уведомления от проверяемой компании.
Требование по встречке вместо проверки
Случается, что налоговый орган несмотря на широкие полномочия по истребованию документов в рамках проверки (хотя бы и камеральной) запрашивает значительный объем документов в режиме «встречки»: за несколько лет, по всем сделкам и по всем контрагентам вообще. Это абсолютно не соответствует действующему законодательству. Требование вне рамок проверки должно иметь целью не самого адресата, а только его контрагентов (Постановление 9ААС № 09АП-76715/2021 от 14.12.2021 по делу № А40-105384/21).
В деле № А40-55951/2020, успешно прошедшем три судебных инстанции, выявлено сразу несколько случаев злоупотребления правами со стороны должностных лиц налогового органа: требование в режиме «вне проверки» было направлено по почте несмотря на многолетнее использование связи по ТКС, объем требуемых документов превысил 22 тыс. штук, на исполнение требования отводилось 10 дней, и вообще в день отправки письма на предприятии лично побывало несколько налоговых инспекторов – они проводили выездную проверку. Судьи единодушно признали недопустимость подобных нарушений (Постановление АС Московского округа № Ф05-25455/2021 от 20.10.2021).
Что учесть при подготовке ответа на требование, выставленное вне рамок налоговых проверок?
Налоговый кодекс РФ содержит правило, согласно которому вне рамок налоговых проверок инспектор может запросить документы и информацию о конкретной сделке у участников этой сделки или у иных лиц, располагающих документами (информацией) об этой сделке, если у налоговых органов возникла обоснованная необходимость их получения.
Из данного правила следует, что налоговый орган должен указать сведения, позволяющие определить ту самую конкретную сделку, по которой запрашиваются документы, и налоговый орган должен обосновать необходимость их получения.
Сведениями, позволяющими конкретизировать сделку (сразу отметим, что это может быть сразу несколько сделок), могут быть реквизиты договора, счетов-фактур и так далее. И по такой конкретной сделке можно запрашивать любой объем документов, любую информацию.
То есть, вне рамок налоговых проверок налоговый орган не может запросить «все договоры за последние 3 года», но может запросить «счета-фактуры с 01.01.2016 по 31.12.2018, относящиеся к договору, например, №1 от 01.01.2015».
Фактически, налоговый орган может запросить тот же объем документов, что и при проведении выездной налоговой проверки, не выходя на нее. Основной целью такого предпроверочного анализа является определение того, а стоит ли вообще выходить на проверку к данному налогоплательщику.
Что же касается обоснования необходимости истребования документов, то Налоговый кодекс РФ не разъясняет в чем заключается эта «обоснованная необходимость», и обязан ли инспектор давать налогоплательщику какие-либо пояснения о мотивах истребования у него документов (информации) вне рамок налоговых проверок.
Если ранее суды чаще соглашались с налогоплательщиками о том, что налоговый орган должен четко и ясно изложить, в чем заключается такая необходимость, в противном случае «требование нарушает права и законные интересы лица в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности, возлагая на него обязанность по представлению документов, не предусмотренную п. 2 ст. 93.1 НК РФ». То в последние время стало больше решений, в которых суд считает, что «обоснованная необходимость получения документов (информации) подразумевает лишь, что они не могут истребоваться в неслужебных или иных целях, не связанных с осуществлением контроля за соблюдением законодательства о налогах и сборах», либо суд соглашается с инспекцией, что обосновать необходимость можно фразой «в связи с возникновением обоснованной необходимости», или другими словами, надо, потому что надо…
А то и вовсе разъясняется, что «налоговый орган не обязан сообщать контрагенту соответствующего лица, документы (информация) о сделках которого запрошена, причины, по которым он посчитал необходимым направить требование».
Считаем, что такое судебное толкование статьи 93.1 НК РФ расширительным, ведущим к тому, что инспектор наделяется правом запрашивать документы произвольно у кого угодно, в любом количестве, без проведения каких-либо мероприятий налогового контроля, без какой-либо необходимости, игнорируя нормы НК РФ о сроках проведения налоговой проверки.
Истребование документов при налоговой проверке
Решение Федеральной налоговой службы №КЧ-4-9/19237@ от 23.09.2019
В пункте 2 статьи 93.1 НК РФ говорится о том, что инспекция вправе истребовать и получать документы (информацию) относительно конкретной сделки у участников этой сделки или у иных лиц, располагающих документами (информацией) о ней. Из недавно опубликованной на эту тему позиции ФНС следует, что сделка считается конкретной, если в запросе инспекции указан период совершения сделки и список истребуемых документов.
НК РФ дает право инспекторам проверять не только саму «подконтрольную» фирму, но и ее партнеров. В статье 93.1 прописаны правила истребования документов у контрагентов проверяемой фирмы. Это значит, что инспекция может затребовать документы у вас – о ваших контрагентах и у ваших контрагентов – о вас.
Сведения по конкретной сделке
Теперь рассмотрим случай направления «внепроверочных» требований. Речь идет о запросе данных по конкретной сделке, которая вызвала интерес у налоговиков (п. 2 ст. 93.1 НК РФ). Налоговый кодекс не разъясняет термин «конкретная сделка». А значит, придется снова обратиться к судебной практике.
Как указал Арбитражный суд Северо-Кавказского округа, пункт 2 статьи 93.1 НК РФ обязывает налогоплательщиков направлять документы и информацию по конкретным договорам с конкретными контрагентами. При этом налогоплательщик, к которому поступил запрос, может и не являться стороной такого договора (постановление от 22.02.19 № Ф08-213/2019).
Данный подход означает, что налоговики не могут запросить сведения в отношении операций, которые совершаются вне рамок договоров (сделок). Примеры такой операций — получение бюджетных субсидий, выплата дивидендов, внесение вкладов в имущество организации или ее уставный капитал (см. письмо Минфина от 17.07.13 № 03-01-18/28094).
На этом запреты, пожалуй, заканчиваются. Как и в случае с запросом данных по контрагентам, никаких ограничений по составу документов или информации, которые можно затребовать в отношении конкретной сделки, Налоговый кодекс не содержит. Также не запрещено истребовать документы или информацию по нескольким сделкам (определение Верховного суда РФ от 26.10.17 № 302-КГ17-15714). При этом, как уже отмечалось, круг лиц, у которых можно запросить документы (информацию) на основании пункта 2 статьи 93.1 НК РФ, фактически не ограничен: адресатом может быть как участник сделки, так и иные лица, располагающие нужными данными по сделке.
В то же время на основании пункта 2 статьи 93.1 НК РФ нельзя истребовать документы (информацию), которые не относятся к конкретной сделке. Согласно форме требования о представлении документов (информации), в нем должны быть указаны сведения, позволяющие идентифицировать сделку, в отношении которой запрашиваются данные (письмо Минфина от 15.10.18 № 03-02-07/1/73833, см. « Встречная» проверка: должны ли инспекторы указывать реквизиты истребуемых документов »).
Но при этом к вопросу идентификации сделки суды также относятся достаточно вольно: инспекция вовсе не обязана указывать в требовании реквизиты (дату, номер) договора. Достаточно обозначить стороны и тип договора. Требование является обоснованным, если на основании перечня запрашиваемых документов налогоплательщик в состоянии сам определить всю информацию, идентифицирующую конкретную сделку (постановление АС Уральского округа от 27.09.18 № Ф09-5656/18).
Рост числа запрашиваемых по требованиям ИФНС документов обуславливается концептуальными изменениями механизма проведения налогового контроля, когда решение о проведении налоговой проверки проводится по результатам «проверочного анализа» с использованием риск-ориентированного подхода к оценке налогоплательщиков. При таком подходе автоматизированная обработка информации и аналитика создают риск-профиль каждого налогоплательщика до выхода на проверку.
Принципы риск-ориентированного подхода были заложены в Концепции системы планирования выездных налоговых проверок Приказом ФНС России от 30.05.2007г. № ММ-3-06/333@.
К числу основных принципов выбора налогоплательщика для пристального внимания со стороны налоговых органов относятся:
-
Низкая налоговая нагрузка, нехарактерная для данного вида деятельности.
-
Отражение в налоговой отчетности существенных сумм налоговых вычетов.
-
Высокие темпы роста расходов, опережающие темпы роста доходов.
-
Заключение с контрагентами договоров, не согласовывающихся с осуществляемым видом деятельности.
-
Высокие налоговые риски, связанные с просрочкой, неполнотой выполнения налоговых обязательств.
-
Низкий уровень средней заработной платы работников по сравнению со среднеотраслевыми показателями.
-
Отражение убытков в отчетности на протяжении нескольких последовательных периодов.
-
Неоднократное приближение показателей выручки, стоимости имущества, численности работников к предельному значению, устанавливаемому при применении специальных налоговых режимов.
-
Непредставление налогоплательщиком истребуемых документов в ходе налоговой проверки или за ее рамками.
-
Смена налоговой юрисдикции, перевод фирмы в другой регион, изменение налогового органа.
-
Существенное отклонение уровня рентабельности по данным бухгалтерского учета от среднего уровня рентабельности характерного для данной отрасли по данным Росстата.
-
Отражение индивидуальным предпринимателем сумм расходов в максимальном приближении к сумме доходов.
Например, налоговая нагрузка налогоплательщика ниже, чем у других предприятий в той же отрасли, но это еще не означает, что предприятие относится к категории с высоким налоговым риском. Оно может быть организовано недавно и до сих пор осуществляет инвестиционные расходы, использует повышенный коэффициент амортизации, выручка еще не высока или вовсе отсутствует.
Если же нет очевидных причин, которые могли бы поспособствовать снижению налоговой нагрузки, то нужно анализировать вышеуказанные критерии. Так как вполне может оказаться, что компания использует схемы уклонения от уплаты налогов.
Другим важным критерием является применение компанией больших сумм НДС к возмещению. В среднем по России годовая сумма налоговых вычетов по НДС составляет 89% суммы НДС за этот год, если вычеты намного превышают эту планку, то есть повод углубиться в изучение такой компании. Именно в этой ситуации налоговые инспекторы начинают активно посылать налогоплательщикам требования о предоставлении документов с целью выявить подозрительные цепочки.
Компания анализируется по всему комплексу критериев, информация о ней дополняется, и когда появляется высокая вероятность наличия налоговых правонарушений, принимается решение о проведении налоговой проверки.
Однако на практике налоговики добавляют ряд дополнительных критериев, позволяющих признать «проблемных» налогоплательщиков «привлекательными» для проведения, к примеру, выездной налоговой проверки, в числе которых:
- Наличие у компании значительных оборотов (свыше 20-30 млн руб. в год), «успех» проведения налоговой проверки определяется суммой доначисления налогов, начисленных штрафов и пени за просрочку. Чем выше сумма доначислений, тем больше «эффективность» проверки для налогового органа.
Например, в Московской области в 1 полугодии 2019 года в 3 раза или до 175 единиц сократилось число выездных налоговых проверок, по сравнению с аналогичным показателем прошлого года. Но также в 3 раза повысилась результативность налогового контроля, когда доначисления в расчете на одну проверку составили 46,5 млн. рублей. А всего по результатам выездных проверок за 6 месяцев 2019 года было произведено 7,8 млрд руб. и предъявлено около 1 млрд руб. штрафных санкций и пени по результатам камеральных налоговых проверок. Также восстановлена налоговая база по налогу на прибыль за счет уменьшения величины убытка на сумму 380 млн. рублей.
Такие показатели результативности налогового контроля могут показывать только предприятия, имеющие существенные обороты.
-
Компания должна функционировать не меньше 2-3 лет, что обеспечит более длительный период охвата ее деятельности налоговой проверкой и сможет повысить размеры штрафных санкций и пени.
-
У компании должны быть реальные активы, так как налоговому инспектору важно не просто провести доначисления и наложить штрафные санкции, но также важно обеспечить возможность их взыскания в бюджет. Этот показатель тоже в числе критериев оценки KPI — результативности работы налоговых органов.
-
Компания раздроблена или имеет связи взаимозависимости с другими предприятиями группы и совершает трансфертные сделки, что повышает налоговые риски ТЦО и часто позволяет произвести больше доначислений.
Программное обеспечение для поиска «проблемных» клиентов
Для проведения проверочного анализа используются системы автоматизации учета и администрирования налогов, которые позволяют концентрировать сведения о налогоплательщиках и делают их бизнес во многом прозрачным для налоговиков.
Использование информационных технологий позволяет инспектору еще до проведения налоговой проверки выявить подозрительные операции и возможные схемы уклонения от уплаты налогов, применяемые налогоплательщиком.
В 2019 году запущена обновленная система налогового администрирования «АИС Налог-3», которая объединяет данные таможенных, правоохранительных, регистрационных органов, движение средств по счетам, информацию онлайн-касс, бухгалтерскую и налоговую отчетность, книги покупок и продаж и пр.
Имеющиеся данные позволяют налоговому инспектору в онлайн-режиме получить сведения обо всех аспектах бизнеса налогоплательщика, контролировать и анализировать совершаемые сделки, оценить полноту исчисления НДС, акцизов и других налогов.
Программа «АСК НДС», один из компонентов «АИС Налог-3», представляет собой комплексный инструмент налогового администрирования, разработанный ФНС. Она находит «разрывы» в цепочках НДС, при этом данные компании сопоставляются с другими участниками цепочки, если выявляется «разрыв» — инспектор ищет транзитера и выгодоприобретателя для принятия мер налогового контроля.
Для справки: Налоговый разрыв — разница между суммой налогов, которые по расчетам должны быть уплачены цепочкой налогоплательщиков, и суммой фактически уплаченных налогов.
Разрывы могут быть двух видов:
-
Простой разрыв, когда налогоплательщик заявил вычет, а аналогичного документа в числе предъявленных контрагентами нет. Такой разрыв устраняется, когда исправляется ошибка.
-
В случае сложного разрыва ИФНС может усмотреть признаки применения «схемы» уклонения от уплаты НДС и приступить к проведению мероприятий налогового контроля: камеральной проверке, допросу, рассылке требований о предоставлении документов и пр.
Следует отметить, что многие запросы документов, как во время проведения камеральной налоговой проверкой, так и вне ее рамок, формируются АСК НДС автоматически при выявлении таких разрывов в цепочках НДС. Система АСК НДС ежегодно обрабатывает 76 млн налоговых деклараций, 15 млрд счетов-фактур по НДС и 250 млн сделок по трансфертному ценообразованию.
Автоматизированный анализ делит налогоплательщиков на три группы риска: высокий, средний, низкий.
-
Если компания имеет высокую степень риска, т.е. в деятельности налогоплательщика были зафиксированы налоговые правонарушения, он не имеет достаточных ресурсов для ведения деятельности и не исполняет или исполняет минимально свои налоговые обязательства, это служит сигналом необходимости углубленного изучения деятельности компании.
-
Средний уровень риска у компаний, не выполняющих налоговые обязательства своевременно и в полном объеме.
- Низкий уровень риска имеют налогоплательщики, надлежаще выполняющие обязанности по уплате налогов и сборов.
Компании, имеющие высокий и средний налоговый риск, находятся под пристальным вниманием налоговых органов. Однако для того, чтобы принять решение о назначении налоговой проверки, инспекторы пытаются заранее получить больше сведений о налогоплательщиках, посылая им требования о предоставлении документов и/или информации о контрагентах. Что далеко не всегда согласовывается с установленными Налоговым кодексом полномочиями.
За более, чем трехлетний срок применения АСК НДС позволило отследить всю цепочку движения НДС и снизить с 8% долю сомнительных операций по НДС в 2016 году до 0,6% в первом полугодии 2019 г., а количество организаций, имеющих признаки фиктивности, снизилось с 1,6 млн до 120,6 тыс. за тот же период.
Помимо указанных выше, информационные базы налоговиков включают также ПИК ВНП-отбор, который анализирует налогоплательщиков по определенным критериям и сравнивает их по коду ОКЭВД, присваивая им баллы, по которым клиент рекомендуется к выездной налоговой проверке. Существуют также множество других программных продуктов: ЮЛ-КПО, ПК ВАИ, ГИБДД, ФРС, ФТС, ПИК-однодневка, ИР РИСК и др.
Цифровая трансформация фискального документооборота только начинает набирать обороты. Налоговые органы постоянно разрабатывают и совершенствуют инструменты, которые могут быть использованы для налогового контроля.
Применение высокотехнологичных автоматизированных систем дает возможность ФНС администрировать 165 млн человек как в России, так и за ее пределами, 4 млн юридических лиц и почти столько же индивидуальных предпринимателей. Расширение инструментария, автоматизация взаимодействия с другими службами, банками, в том числе с зарубежными, будет способствовать дальнейшему повышению эффективности налогового контроля.
Следствиями реализации налоговой службой технологических проектов в сфере анализа налогового риска налогоплательщиков с 2016 года являются:
-
повышение качества «аналитической работы» при выявлении «проблемных» налогоплательщиков (только 2% налоговых проверок обходятся без штрафов);
-
снижение количества выездных налоговых проверок и увеличение размеров доначислений по ним;
-
рост числа камеральных проверок
Эта тенденция хорошо прослеживается в таблицах 1 и 2, приведенных выше.
Направляя запрос о предоставлении информации и документов, ИФНС уже знает:
-
информацию об имуществе учредителей, топ-руководителей, членов их семей, сведения об их доходах и источниках их получения, а также о крупных расходах;
-
схему бизнеса налогоплательщика, движения активов и денежных средств, в том числе между связанным и взаимозависимым лицам (по данным о движении денежных средств в банках, сведениям из ГИБДД, Росреестра и других регистраторов);
-
существующие цепочки взаимодействия с контрагентами по всей схеме НДС;
-
данные о сделках с недобросовестными контрагентами, «однодневками» и пр.
Налоговики вправе отказать в продлении срока
Уведомление проверяющих лиц о невозможности представить документы по требованию в установленный срок не гарантирует продление этого срока. Налоговый орган вправе вынести также решение и об отказе в его продлении (п. 3 ст. 93 НК РФ).
Данное решение принимается с учетом указанных налогоплательщиком причин, по которым документы не могут быть представлены в установленные сроки, объема истребуемых документов, а также других имеющих значение обстоятельств.
Как указала ФНС в п. 3 Письма от 04.12.2015 № ЕД-16-2/304, обязанность налогового органа объяснять или аргументировать свое решение об отказе в продлении срока представления документов законодательством о налогах и сборах не установлена. Тем не менее подобное решение контролеров на практике зачастую является причиной обращения налогоплательщика в суд. Но довод последнего о том, что решение об отказе в продлении сроков ничем не мотивировано, признается судами несостоятельным.
Налоговым кодексом прямо не установлено право налогоплательщика на обжалование решения налогового органа об отказе в продлении сроков представления документов. ФАС ЦО в Постановлении от 13.03.2013 по делу № А68-7198/12 (Определением ВАС РФ от 24.07.2013 № ВАС-8814/13 отказано в передаче дела в Президиум ВАС РФ) указал: из п. 3 ст. 93 НК РФ следует, что у инспекции имеется право продлить срок представления запрошенных документов по ходатайству лица, у которого они истребованы. Решение об отказе в продлении срока само по себе не нарушает права и законные интересы налогоплательщика, поскольку не возлагает на него дополнительные обязанности. В то же время положения названной статьи не устанавливают последствий отказа продлить срок. В результате суд сделал вывод о создании налогоплательщиком ситуации, препятствующей проведению мероприятий налогового контроля, на основании следующих обстоятельств:
-
оригиналы документов не представлены;
-
в уведомлении налогоплательщик не указал причину, по которой он отказывается их представлять;
-
требование инспекции о представлении документов не было исполнено ни в установленный десятидневный срок, ни в тот, который был указан в уведомлении налогоплательщика.
Руководствуясь положениями ст. 23, 31, 93 НК РФ, суды пришли к выводу, что решение об отказе в продлении срока соответствует нормам налогового законодательства, не нарушает права и законные интересы налогоплательщика, не возлагает на него незаконные обязанности.
Запросы вне рамок проверки — что это означает
Требования о представлении документов регулярно получают практически все налогоплательщики. Запрашиваемые сведения обычно касаются их самих или их контрагентов. Но бывает, что налоговая требует документы вне рамок налоговых проверок — не в связи с камеральными или выездными налоговыми мероприятиями.
У компаний и ИП, получивших такие запросы, могут возникнуть вопросы: что значит вне рамок проведения налоговых проверок? Насколько такие запросы правомерны? Что могут запросить? Какое наказание предусмотрено за отказ представить запрашиваемые бумаги и информацию?
Ответим сначала на первый вопрос: запросы вне рамок налоговых проверок — что это значит? То, что инспекторов интересует конкретная сделка с вашим контрагентом. Документы и сведения, связанные с этой сделкой, они вправе запрашивать не только при проведении налоговых проверок, но и в любое другое время.
На остальные вопросы ответим в следующих разделах.
АС МО запретил налоговую проверку без налоговой проверки
Если налоговая запрашивает документы вне рамок проверки, то она должна сообщить налогоплательщику, какую конкретно сделку она проверяет и с какой целью. Это напомнил Арбитражный суд Московского округа в одном из недавних дел. В нем компания «Артек» оспаривала требование межрайонной инспекции ФНС № 51 по Москве предоставить сведения. А если конкретнее, то налоговики запросили расшифровки финансовых показателей, налоговые регистры и штатные расписания за 2015–2017 годы. Но «Артек» отказался делиться этой информацией. Компанию не устроило, что требование было неконкретным. Из него нельзя было понять, какая сделка или какой контрагент интересуют чиновников.
Но две инстанции решили, что налоговая все сделала правильно. Они сослались на п. 2 ст. 93.1 Налогового кодекса, который позволяет истребовать документы (информацию) вне рамок проверки. Это должны быть сведения по конкретной сделке, которые получают у сторон этого договора или у других осведомленных лиц. В требовании достаточно перечислить, что это за документы и за какой период, а также написать, что они нужны вне рамок налоговой проверки. Это написали две инстанции в своих решениях. По их мнению, налоговики вполне могут не указывать конкретное мероприятие налогового контроля.
Иного мнения оказался АС Московского округа. Он напомнил, что в требовании обязательно указывать в том числе конкретное мероприятие налогового контроля, в рамках которого нужны недостающие сведения (абз. 2 п. 3 ст. 93.1 НК). А еще чиновники должны обосновать цель запроса. «Полномочия налоговых органов не абсолютны, они должны иметь правовые основания», – напомнила тройка кассации. Она обратила внимание, что нижестоящие суды так и не прояснили, в отношении какой сделки или контрагента запрашивается информация. Но если «обоснованной необходимости» в конкретных документах нет, то спорное требование незаконно, указал окружной суд. Он акцентировал внимание на том, что работу компании хотят проверить за три года безо всяких налоговых проверок. С такими указаниями АС МО передал дело на новое рассмотрение в Арбитражный суд города Москвы.
Какие бумаги и сведения вправе запросить налоговая
Открытого перечня проверяемых сведений, бумаг и форм нет. Вот что вправе запрашивать контролеры:
|
Обязательно предоставить |
Есть возможность оспорить |
|---|---|
|
Договоры по сделке с конкретным контрагентом |
Внутренняя трудовая документация: штатное расписание, табели, соглашения с сотрудниками |
|
Все расчетные и платежные документы этого партнера: счета-фактуры, товарные накладные, акты |
Подтверждение права подписи уполномоченных лиц организации |
|
Книга покупок, книга продаж |
Оборотно-сальдовые ведомости, карточки бухгалтерских счетов |
Вышестоящие ведомства требуют любую документацию (письмо №ЕД-4-2/12216@ от 27.06.2017). Но вы вправе подать только те бумаги, которые перечислены в первом требовании.
Истребование документов в рамках камеральной налоговой проверки
Наиболее популярными требованиями налоговых органов о предоставлении документов и сведений являются запросы по итогам камеральной налоговой проверки. Камеральная налоговая проверка проводится на основании представленных налогоплательщиком деклараций.
Налоговый орган вправе затребовать документы, которые налогоплательщик обязан был предоставить вместе с декларацией, но не приложил. Например, ст. 172 НК РФ определяет перечень документов, подтверждающих правомерность применяемого налогоплательщиком возмещения НДС. Или же в случае выявления несоответствий, противоречий, ошибок в предоставленных налоговых декларациях, налоговые инспекторы могут направить налогоплательщику требование пояснить возникшие расхождения.
Если замечания инспекции корректны, то налогоплательщик подает скорректированную декларацию. Если же с замечаниями он не согласен, то необходимо представить письменные пояснения и приложить документы, объясняющие причины выявленных расхождений и раскрывающие корректность представленных в декларации данных. Вместе с пояснениями, компания может представить копии документов, подтверждающих их достоверность, например приложить обороты по счетам, выдержки из регистров бухгалтерского или налогового учета, где отображен процесс формирования спорных показателей.
Например, инспекция может запросить дополнительные документы, если компания:
1. Подала уточняющую декларацию, в которой уменьшила сумму налога, причитающуюся к уплате, или же увеличила сумму убытка, то налоговый инспектор может потребовать:
пояснения уменьшения показателей (если уточняющая декларация подана в течение двух лет после подачи исходной);
регистры налогового учета, обороты по счетам и даже первичные бухгалтерские документы, служащие основанием для произведенной коррекции (если декларация исправляется после истечения двух лет с момента подачи первоначальной).
2. По итогам года получила убыток. В этом случае инспектор вправе направить требование о необходимости пояснить каким образом этот убыток сформировался.
3. Предъявила НДС к возмещению по внешнеторговым операциям по сумме, расходящийся со сведениями, полученными инспектором от таможенных органов или от других участников сделки.
4. Предоставила сведения об операциях, лежащих в основе расчета налоговой базы, которые не соответствуют тем, что есть у налоговой (например, расходятся со счетами-фактуры, декларациями, предоставленными другими налогоплательщиками, с данными регистраторов и пр.).
5. Пользовалась налоговыми льготами. Тогда инспектор может запросить документы, подтверждающие право на их получение.
6. И в других случаях, когда ИФНС выявила расхождения, несоответствия в представленных декларациях.
Важно отметить, что при проведении камеральной налоговой проверки инспектор рассматривает в декларации правильность исчисления налога, поэтому он может запрашивать информацию только по тому налогу, который проверяет, и в рамках периода, охватываемого проверкой. Требование о предоставлении документов, не имеющих к этому налогу отношения или выходящих за рамки проверяемого периода, является незаконным.
Следует иметь в виду, что законодательство ограничивает сроки проведения камеральных налоговых проверок. Например, для НДС такой срок составляет 2 месяца, и если требование отправлено позже, то такой запрос выходит за рамки налоговой проверки. Тогда налогоплательщик сможет предоставить мотивированный отказ в удовлетворении иска.
Основания для первоначального истребования документов
Рассматривая ситуации, связанные с ограничениями на повторное истребование документов, мы отмечали, что они действуют в случаях, если ранее документы представлялись налогоплательщиком при проведении выездных или камеральных налоговых проверок. И это обстоятельство очень существенное, так как в иных ситуациях положения законодательства о налогах и сборах, запрещающие повторное истребование документов, не будут действовать.
Так, например, если у банка были истребованы документы, касающиеся деятельности проверяемого налогоплательщика или конкретной сделки, в порядке, определенном ст. 93.1 НК РФ, а впоследствии эти же документы будут истребованы в рамках налоговой проверки самого банка или другой встречной проверки, то банк будет не вправе не представлять эти документы. На необходимость представления документов не повлияет то, что они ранее уже представлялись банком в рамках другой встречной проверки.
Ограничение на повторное истребование документов применяется только в отношении тех документов, которые банк представлял в налоговый орган в рамках выездной или камеральной налоговой проверки, которая проводилась в отношении самого банка, то есть в соответствии со ст. 93 НК РФ. Только при таких обстоятельствах у него возникает право не исполнять повторное требование налогового органа. На документы, которые банк представлял при проверке иных налогоплательщиков, то есть являлся по отношению к ним контрагентом или лицом, располагающим соответствующими документами, норма, запрещающая налоговым органам повторно истребовать одни и те же документы, не распространяется.
Хотелось бы обратить внимание на Письмо Минфина России от 26.08.2013 N 03-02-07/1/35025 и предостеречь налогоплательщиков от неверного его истолкования. В вопросе налогоплательщика присутствует фраза, что ранее документы были представлены им в рамках иного мероприятия налогового контроля. Финансовое ведомство не ответило на поставленный вопрос, объяснив это тем, что из представленного обращения неясно, в рамках какого мероприятия налогового контроля налоговыми органами ранее были истребованы у организации документы. Полагаем, что чиновники здесь немного слукавили, чтобы, как они привыкли, дать уклончивый ответ.
Кассация: о ВНП речи быть не может
Суд округа с «младшими» коллегами согласился. И вот почему.
У инспекторов вне рамок проведения налоговых проверок может появиться обоснованная необходимость получения документов (информации) по конкретной сделке. В таком случае ИФНС вправе истребовать необходимое ей у участников этой сделки или у иных лиц, располагающих сведениями о ней (п. 2 ст. 93.1 НК РФ).
Требование ИФНС гласит, что поименованные в нем документы истребуются по сделкам с определенными бизнес-партнерами организации, причем вне рамок налоговых проверок. А потребность в получении дополнительных пояснений возникла во взаимосвязи с этими сделками. По мнению судей, фискалы обладали полномочиями истребовать подобную информацию на основании п. 2 ст. 93.1 Кодекса.
Арбитры установили – формулировка оспариваемого требования является достаточно четкой и позволяет компании индивидуализировать нужные фискалам бумаги. Из материалов дела не усматривается невозможность предоставления затребованного.
Вопреки доводам предприятия, истребование информации за указанный период не свидетельствует о проведении в отношении него фактически выездной налоговой проверки. Ведь законодательство не содержит каких-либо ограничений по периоду истребования у организации (ИП) документов и информации в порядке, оговоренном статьей 93.1 НК РФ.
По мнению кассации, суды также обоснованно сочли, что:
- отсутствие в требовании указания на проведение конкретного мероприятия налогового контроля не свидетельствует о его недействительности;
- статья 93.1 НК не обязывает контролеров указывать в таком требовании реквизиты или иные индивидуализирующие признаки документов;
- истребовать бумаги (информацию) сразу по нескольким сделкам не запрещено;
- чиновники не обязаны обосновывать предприятию свой запрос.